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BIC - Frais et charges - Conditions générales de déduction 

  • Frais et charges exposés dans l'intérêt de l'entreprise

    1

    L'entreprise est en principe libre de sa gestion et les dépenses qu'elle engage pour son fonctionnement constituent normalement des charges déductibles pour la détermination du résultat fiscal dès lors qu'elles satisfont aux conditions générales de déduction prévues par les dispositions de l'article 39-1 du code général des impôts (CGI) et ne sont pas exclues par une disposition particulière.

    Il faut notamment que ces dépenses soient exposées dans l'intérêt de l'exploitation ou dans le cadre d'une gestion normale de l'entreprise.


    10

    Bien que l'Administration ne soit pas autorisée à s'immiscer dans la gestion des entreprises, elle peut cependant conformément à une jurisprudence constante du Conseil d'État, remettre en cause les dépenses qui ne se rattacheraient pas à une gestion normale ou n'auraient pas été exposées dans l'intérêt direct de l'entreprise.


    Tel est le cas notamment :

    - de dépenses qui auraient bénéficié en fait à des dirigeants ou à certains membres du personnel, sans pouvoir être considérées comme la contrepartie de services rendus ;

    - de dépenses afférentes à des biens meubles ou immeubles non affectés à l'exploitation ;

    - de certaines libéralités ou dépenses d'agrément dont le rapport avec l'objet de l'entreprise ne serait pas établi.


    Le présent chapitre sera consacré, à travers des exemples, aux diverses situations suivantes :

    - Frais et charges engagés dans l'intérêt de l'entreprise ou dans le cadre d'une gestion normale (section 1, BOI-BIC-CHG-10-10-10) ;

    - Exclusion des frais et charges non engagés dans l'intérêt de l'entreprise ou dans le cadre d'une gestion normale (section 2, BOI-BIC-CHG-10-10-20) ;

    - Frais et charges partiellement engagés dans l'intérêt de l'entreprise ou dans le cadre d'une gestion normale (frais et charges dits « mixtes ») [section 3, BOI-BIC-CHG-10-10-30].

  • I. Au profit de personnes physiques

    A. Honoraires versés pour défendre à une demande de mise en faillite et rétribuer les administrateurs en règlement judiciaire


    1
    Lorsqu'un commerçant ayant fait l'objet d'une assignation en faillite a été mis, par jugement du tribunal de commerce prononcé d'office, en état de règlement judiciaire, les honoraires qu'il a versés, d'une part, pour défendre à la demande de mise en faillite et, d'autre part, rétribuer les administrateurs au règlement judiciaire, constituent, bien que au cas particulier l'origine de la dette soit étrangère à son entreprise personnelle, soit des dépenses effectuées dans l'intérêt même de l'entreprise, soit des dépenses se rattachant à son exploitation. Il s'ensuit que le montant de ces honoraires peut, dans sa totalité, être déduit des résultats de ladite entreprise (CE, arrêt du 3 mai 1972 n° 82127 ; à rapprocher de l'arrêt du 14 novembre 1970 dans le BOI-BIC-CHG-10-10-20 au I-A-2 § 20).

  • B. Indemnités de licenciement versées à des représentants de commerce


    10

    Une société ayant pour activité la fabrication et la vente de vins et spiritueux avait obtenu la concession de la commercialisation d'une marque de rhum précédemment exploitée par une de ses filiales.

    À cette occasion, elle avait repris à son service les représentants de ladite filiale qu'elle avait licenciés, six mois après, en leur versant des indemnités de licenciement.

    Elle avait fait valoir sans être sérieusement contredite par le service que ces licenciements étaient motivés par le fait que les représentants vendaient, en dehors du rhum de la marque concédée, d'autres produits spiritueux concurrents de sa propre production.

    Jugé dans ces conditions que les indemnités, versées dans l'intérêt de son exploitation et non pour le compte de sa filiale, avaient le caractère d'une dépense déductible de ses bénéfices pour le calcul de l'impôt sur les sociétés (CE, arrêt du 14 janvier 1976 n° 96189).


    C. Frais exposés pour l'exercice d'une activité syndicale


    20

    Les dépenses supportées par les travailleurs indépendants pour l'exercice de leur activité au sein de syndicats professionnels régis par l'article L. 2131-1 du code du travail et l'article L. 2131-2 du code du travail, constituant des dépenses exposées au profit de l'ensemble de la profession et non d'une entreprise déterminée, sont, en principe, exclues des charges déductibles.

    Néanmoins, pour tenir compte de ce que les responsables syndicaux sont choisis en considération de leur notoriété et de leur compétence personnelle, et aussi de ce que leurs propres entreprises bénéficient, le cas échéant, de leur action collective, il a été admis (RM Maujoüan du Gasset n° 38009, JO débats AN du 12 décembre 1983, p. 5299), par mesure de tempérament, que ces dépenses soient prises en compte pour la détermination du bénéfice imposable de l'entreprise.

    L'application de cette mesure est subordonnée à la condition, d'une part, que le contribuable apporte des justifications suffisantes quant à la nature et au montant des dépenses en cause et, d'autre part, que ces dernières n'apparaissent pas excessives eu égard à l'importance de l'entreprise. Bien entendu, les allocations pour frais et les remboursements de frais éventuellement perçus des syndicats susvisés devront être compris dans les produits ou recettes de l'entreprise.

  • II. Au profit d'une entreprise


    A. En l'absence de liens juridiques


    1. Frais financiers supportés à raison d'avances consenties sans intérêt à une autre entreprise


    30


    Une société ayant pour objet l'exploitation de bois pour pâtes à papier avait consenti à une autre société, au moyen de fonds d'emprunt, des avances sans intérêt afin de lui permettre de poursuivre la mise au point d'un prototype de machine de transformation du bois en vue de la fabrication de pâte à papier. La société ayant consenti les avances devait recevoir l'exploitation exclusive pour la France du brevet relatif à cet appareil. Jugé que la société prêteuse avait ainsi un intérêt à ce que la société bénéficiaire des avances soit en mesure de poursuivre la mise au point de cette machine et n'a donc pas accompli d'opérations étrangères à une gestion commerciale normale.

    Décidé, en conséquence que le montant des intérêts qu'elle a supportés pour le financement desdites avances constituait une charge déductible de ses bénéfices imposables (CE, arrêt du 3 décembre 1975 n° 89412). 2. Prise en charge par un associé des dettes d'une société après sa mise en liquidation


    40

    Une société à responsabilité limitée avait été créée en vue de favoriser le développement des entreprises individuelles de ses associés et avait effectivement exercé son activité dans ce but avant d'être mise en liquidation.

    Jugé que l'un de ces associés, connu des tiers avec lesquels son entreprise pouvait avoir des relations, comme étant l'un des membres de la société, a pu, sans s'écarter d'une gestion commerciale normale de son entreprise, désintéresser les créanciers de la société après sa mise en liquidation et comprendre les sommes correspondantes dans les charges de sa propre exploitation (CE, arrêt du 6 mars 1981 n° 20708). 3. Subvention versée par une entreprise à une autre entreprise en liquidation


    50

    L'exploitant d'une entreprise A avait imposé à une société B dont il était le fournisseur unique et le gérant, des conditions de revente anormales dans le but d'accroître ses propres débouchés par une politique de bas prix.

    Ces pratiques commerciales, mises en œuvre en faveur de l'entreprise A, ayant été à l'origine quasi exclusive des difficultés financières rencontrées par la société B, il a été jugé que l'exploitant ne s'est pas écarté d'une gestion commerciale normale en allouant à la société B une subvention destinée à apurer une partie du passif constaté lors de sa liquidation.

    Les sommes correspondantes pouvaient donc figurer parmi les charges déductibles de l'entreprise A (CE, arrêt du 9 octobre 1981 n° 15553).


    B. Dans le cadre de relations mère-filiale


    1. Remboursement par une filiale à sa société mère d'une dépense exposée pour son compte par cette dernière


    60

    Une société anonyme assurant la diffusion commerciale de produits de beauté fabriqués par sa société mère lui avait remboursé une somme représentant le dédit que cette dernière avait dû abandonner à un tiers pour n'avoir pas donné suite à une promesse d'achat de parts sociales d'une société d'édition propriétaire de journaux distribués dans la clientèle intéressée par ses produits.

    Il avait été convenu entre les sociétés qu'au cas où la tentative d'acquisition aboutirait, les parts sociales en cause seraient attribuées à la filiale.

    Jugé dans ces conditions que, dans la mesure où aucune intention frauduleuse n'a pu être établie, l'opération envisagée devait être considérée comme faite dans l'intérêt de la société requérante et que, par suite, cette dernière ne s'était pas livrée à une opération étrangère à sa gestion normale en prenant à sa charge la dépense exposée pour son compte par la société mère (CE, arrêt du 15 décembre 1976 n° 01208).


    2. Avantages commerciaux jugés normaux


    70

    Une société ne peut pas comprendre dans ses charges les avantages qu'elle accorde à une autre société dans le cadre d'une gestion commerciale anormale, c'est-à-dire dans un intérêt autre que le sien.

    Pour l'application de ce principe, le Conseil d'État considère que les avantages que se consentent des sociétés ayant une société mère commune sont présumés correspondre à une gestion commerciale anormale dès lors que ces sociétés, bien qu'appartenant à un même groupe, sont juridiquement étrangères.

    Par contre, les avantages consentis par une société mère à sa filiale correspondent, en principe, à une gestion commerciale normale sauf si, ce faisant, la société a poursuivi des fins étrangères à son propre intérêt.

    À cet égard, le Conseil d'État a jugé qu'une société mère ne pouvait être considérée comme ayant poursuivi une fin étrangère à son propre intérêt en subventionnant ses filiales, même si ces dernières étaient en déficit et si leur comptabilité n'était pas en ordre, ces circonstances ne suffisant pas à établir que leur activité n'offrait aucun espoir de redressement (CE, arrêts du 12 juillet 1978 n° 02138 et n° 02769).


    III. Cas particulier de la déductibilité des frais supplémentaires de repas


    80

    Les frais supplémentaires de repas sont déductibles du résultat imposable en bénéfices industriels et commerciaux dès lors qu’ils sont nécessités par l’exercice de la profession, justifiés et d’un montant raisonnable.


    A. Les frais supplémentaires de repas doivent être nécessités par l'exercice de la profession


    90

    Les frais supplémentaires de repas d’un contribuable imposé en matière de bénéfices industriels et commerciaux peuvent être considérés comme des dépenses nécessitées par l’exercice de la profession lorsque la distance entre le lieu où s’exerce l’activité et le domicile du contribuable fait obstacle à ce que le repas soit pris au domicile.

    Ces frais sont en effet considérés comme professionnels par nature s’ils sont justifiés par un éloignement normal entre le domicile et le lieu de travail. En effet, l’éloignement doit être suffisamment important pour motiver la prise de repas hors du domicile mais néanmoins limité afin de ne pas être interprété comme résultant de la seule volonté du contribuable et qualifié de dépense personnelle non déductible.

    Pour l’appréciation du caractère normal de la distance, il est notamment tenu compte de l’étendue et de la configuration de l’agglomération où se trouve le domicile du contribuable et des lieux d’exercice de l’activité ainsi que de la nature même de l’activité exercée (activité obligeant à de fréquentes interventions sur le terrain ou dans d’autres entreprises par exemple) et de l’implantation de la clientèle, lesquelles peuvent nécessiter des déplacements au-delà des limites de l’agglomération où se situe le domicile du contribuable. Il peut également être tenu compte des horaires de travail du contribuable (horaires d’ouverture et de fermeture du magasin le midi par exemple).

    Cette appréciation résulte essentiellement d’un examen au cas par cas des conditions d’exercice de l’activité professionnelle, sous le contrôle du juge de l’impôt.


    B. Les frais supplémentaires de repas doivent être justifiés


    100

    Conformément aux principes généraux, les frais supplémentaires de repas exposés par le contribuable doivent correspondre à une charge effective et justifiée.

    Le contribuable concerné doit donc être en mesure de produire toutes pièces justificatives permettant d’attester de la nature et du montant de ces dépenses. A défaut, aucune déduction, même forfaitaire ne peut être pratiquée.

    Il est précisé que la solution admise en matière de traitements et salaires, qui permet au salarié qui ne peut justifier avec suffisamment de précision du montant de ses frais de repas, d’évaluer la dépense supplémentaire, par repas, au montant retenu pour l'évaluation des avantages en nature ne s’applique pas dans cette situation.


    C. Les dépenses exposées ne doivent pas être excessives


    1. Non déduction de la valeur du repas pris au domicile


    110

    Seuls les frais supplémentaires de repas sont réputés nécessités par l’exercice de la profession. La fraction de la dépense qui correspond aux frais que le contribuable aurait engagés s’il avait pris son repas à son domicile constitue une dépense d’ordre personnel qui ne peut être prise en compte pour la détermination du bénéfice imposable.

    Pour l’évaluation de cette dépense « plancher » exclue du montant des frais considérés, et à titre de règle pratique, il est admis de se référer aux règles relatives au calcul des avantages en nature retenues pour les salariés en matière de nourriture. Le montant forfaitaire représentatif de la valeur du repas pris au domicile est fixé en valeur absolue. Il est revalorisé au 1er janvier de chaque année conformément au taux prévisionnel d’évolution en moyenne annuelle des prix à la consommation de tous les ménages hors les prix du tabac.

    Ainsi, pour les exercices clos en 2016, le prix du repas pris à domicile est fixé forfaitairement à 4,70 € pour un repas. Ce montant est un montant toutes taxes comprises.

    Exemple : Un commerçant dont le magasin et le domicile sont situés à Paris a, en 2016, effectué des déplacements dans le département des Yvelines pour réapprovisionner son stock. Il a exposé à cette occasion des frais de restaurant individuels d’un montant de 11 €, régulièrement justifiés.

    Les frais qu’il peut déduire s’élèvent à 11 € - 4,70 € = 6,30 €


    2. Les dépenses ne doivent pas être excessives


    120

    Le repas pris en dehors du domicile doit avoir un coût raisonnable sous peine de ne plus être considéré comme une dépense professionnelle.

    Afin de simplifier l’appréciation de ce montant, il est convenu qu’est raisonnable un repas dont le prix n’excède pas la limite d’exonération des indemnités pour frais de repas retenue lorsqu’un salarié est en déplacement professionnel et empêché de regagner sa résidence ou le lieu habituel de son travail, soit 18,30 € pour l’année 2016. Ce montant est un montant toutes taxes comprises.

    Si le contribuable fait état de dépenses plus élevées, les frais supplémentaires de repas restent déductibles à hauteur de ces plafonds, et la fraction qui excède ces montants constitue une dépense d’ordre personnel qui ne peut être admise en déduction, à moins que le contribuable justifie ce dépassement par des circonstances exceptionnelles nécessaires pour l’exercice de son activité.

    Exemple : Un commerçant dont le magasin et le domicile sont situés à Paris a, en 2016, effectué des déplacements dans le département des Yvelines pour réapprovisionner son stock. Il a exposé à cette occasion des frais de restaurant individuels d’un montant de 50 €, régulièrement justifiés.


    Les frais qu’il peut déduire s’élèvent à 18,30 € - 4,70 € = 13,60 €, le surplus n’est pas déductible sauf à démontrer qu’il n’existait pas de possibilité de déjeuner à moindre coût dans les environs.

  • I. Exclusion des dépenses personnelles


    A. Exclusion des dépenses personnelles de l'exploitant individuel


    1

    Les dépenses personnelles de l'exploitant individuel doivent être considérées comme étrangères à la gestion normale de l'entreprise et, par suite, ne sont pas déductibles. Il en est ainsi, par exemple :

    - du loyer et frais annexes afférents à son habitation personnelle ;

    - des impôts personnels et des dépenses privées couvrant ses propres besoins et ceux de sa famille ;

    - des frais de déplacement non justifiés par les besoins de la profession ;

    - des dépenses relatives aux voitures automobiles utilisées à des fins personnelles ;

    - des frais de réception de caractère familial, même si des relations professionnelles et des salariés de l'entreprise figurent parmi les invités (CE, arrêt du 8 octobre 1975, req. n°s 80676 et 81118) ;

    - des frais de déménagement de son mobilier personnel à l'occasion du changement du lieu de son activité ;

    - des frais financiers correspondant à des crédits bancaires consentis en réalité pour financer les prélèvements de l'exploitant (CE, arrêts du 28 novembre 1973, req. n° 87191 et du 31 mars 1978, req. n° 02273).

  • 1. Frais de réparation d'immeubles non inscrits à l'actif et non affectés à l'exploitation


    10

    De même, lorsqu'un entrepreneur en bâtiment effectue, à l'aide de matériaux lui appartenant, des réparations sur des immeubles dont il est propriétaire et qu'il donne en location, les dépenses de matériaux et de main-d’œuvre exposées pour leur réparation doivent, sous réserve que les immeubles en cause fassent effectivement partie du patrimoine privé de l'exploitant, être extournées des comptes de charges de l'entreprise à la clôture de chaque exercice et prises en compte, dans les conditions prévues à l'article 31 du code général des impôts (CGI), pour la détermination du revenu net foncier à comprendre dans les bases de l'impôt sur le revenu dû par le propriétaire.

    Il est précisé par ailleurs que les charges non nécessitées par l'exercice de l'activité professionnelle, notamment celles afférentes à un bien inscrit à l'actif du bilan mais non utilisé pour les besoins de l'activité professionnelle, ne sont pas prises en compte dans le résultat professionnel imposable, sauf exception, en application des dispositions du II de l'article 155 du CGI. Pour plus de précisions sur cette règle de neutralisation des effets de la théorie du bilan prévue au II de l'article 155 du CGI, il convient de se reporter au BOI-BIC-BASE-90.

  • 2. Dépenses résultant d'un engagement de caution


    20

    Dans le cas d'un exploitant individuel qui, s'étant porté caution pour une société dont il était directeur administratif salarié, a été, à la suite de la faillite de cette dernière, amené à régler une dette pour le compte de celle-ci. Il a été jugé que, l'intéressé ne pouvant espérer retirer de l'activité poursuivie par la société en cause un avantage particulier pour sa propre entreprise, l'engagement de caution pris par lui ne saurait être regardé comme un acte de gestion normal. Décidé, en conséquence, que le contribuable, subrogé dans les droits du créancier de la société n'est pas fondé à déduire des résultats de son entreprise personnelle une provision justifiée par le caractère douteux de sa créance (CE, arrêt du 14 novembre 1970, req. n° 77214).

  • 3. Dettes acquittées par un exploitant individuel pour une société dont il est le gérant


    30

    Le redressement judiciaire d'une société à responsabilité limitée, dont le gérant était le seul maître de l'affaire, avait été -pour ce motif- déclaré commun avec celui antérieurement prononcé à l'encontre de l'entreprise personnelle du dirigeant. Par la suite, un concordat, également commun aux créanciers des deux entreprises, avait été homologué.
    Le contribuable avait porté dans les charges de son entreprise personnelle les sommes qu'il avait réglées aux créanciers de la société dont l'exploitation avait cessé dix ans auparavant.
    Il soutenait que cette manière de faire était conforme aux intérêts de son entreprise personnelle.
    Le Conseil d'État a jugé que le contribuable n'était pas fondé à prendre en charge au titre de son entreprise personnelle les sommes ainsi réglées aux créanciers de la société dès lors que les deux entreprises n'avaient entre elles ni liens juridiques ni relations commerciales.
    La Haute Assemblée n'a pas admis non plus que le paiement des dettes de la société soit considéré comme un résultat déficitaire dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux imputable sur le revenu global du contribuable, le fait pour le contribuable d'avoir acquitté une dette qui ne lui incombait pas s'analysant comme un prélèvement sur son patrimoine personnel qu'aucune disposition du code général des impôts ne permet de déduire des bases de l'impôt sur le revenu (CE, arrêt du 22 février 1978, req. n° 02076).

  • B. Exclusion des dépenses personnelles des dirigeants de société


    32

    Remarque : Sur les conséquences pour les dirigeants et associés du rejet de leurs dépenses personnelles, se reporter au II-C § 80 à 260 du BOI-RPPM-RCM-10-20-20-10.

  • 1. Frais de boissons et de vêtements


    34

    Les dépenses d'achat de boissons et de vêtements supportées par une société à responsabilité limitée pour le compte de son gérant doivent être regardées, dès lors qu'elles ne présentent aucun lien avec l'activité sociale, comme des dépenses personnelles au gérant et, par suite, être exclues des charges déductibles pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (CE, arrêt du 6 octobre 1969, req. n° 73500, 8e et 9e s.-s.).

  • 2. Frais d'expertise réalisée à l'occasion d'une prise de participation


    36

    Une société anonyme avait pris en charge les frais d'une expertise demandée par son nouveau président-directeur général à l'occasion de sa prise de participation dans la société et ayant pour objet de vérifier la sincérité du dernier bilan établi avant son entrée en fonction.


    Il a été jugé que cette expertise décidée dans le cadre de stipulations contractuelles intervenues entre l'ancien et le nouveau président-directeur général et qui a pour résultat une réduction sensible du prix des actions cédées par le premier au second doit être regardée comme ayant bénéficié exclusivement à ce dernier. C'est par suite, à bon droit, que les frais exposés à ce titre ont été exclus des charges de la société et que le supplément de bénéfice résultant de cette réintégration a été regardé comme distribué au nouveau dirigeant (CE, arrêt du 2 février 1977, req. n° 97828).

  • C. Exclusion des dépenses personnelles des associés


    38

    Une société qui a acheté à son principal associé des actions d'une autre société, pour un prix de 51 000 F égal à leur valeur nominale, et les a revendues quelques mois plus tard à un tiers pour un ancien franc, doit, alors qu'il est établi que la valeur de ces titres, déjà très faible à la date de leur acquisition, n'a fait que décroître par la suite, être regardée comme ayant entendu ainsi prendre en charge la perte subie personnellement par ledit associé. Cette société ne saurait dès lors être admise à déduire la perte dont il s'agit de son bénéfice imposable (CE, arrêt du 10 mars 1971, req. n° 78838).

    Par ailleurs, la décision d'une société de comptabiliser dans ses frais généraux une dépense incombant personnellement à l'un de ses associés constitue un acte de gestion anormale dès lors que cette entreprise n'a pas inscrit en contrepartie à l'actif de son bilan la créance qu'elle détenait ainsi sur ledit associé.

    En conséquence, l'Administration est fondée à réintégrer dans les bases d'imposition les sommes payées par la société pour le compte de l'associé (CE, arrêt du 6 novembre 1974, req. n°s 89562 et 89564).


    II. Exclusion des dépenses engagées au profit de tiers


    A. Exclusion de dépenses engagées au profit de personnes physiques


    1. Frais de main-d'œuvre engagés par une société pour la construction de la maison personnelle de l'épouse du président-directeur général


    40

    Pour être déductibles, les charges doivent être réelles et ne pas dissimuler des transferts de bénéfices ou de véritables libéralités.

    Il a été jugé que cette condition n'est pas remplie en ce qui concerne des frais de main-d’œuvre engagés par une société pour la construction de la maison personnelle d'une employée, épouse du président-directeur général, dès lors que cette somme n'avait pas été comptabilisée comme avantage en nature consenti par la société à la dame en question, et qu'aucun élément tiré, soit du travail de celle-ci, soit de l'activité de la société n'était de nature à justifier un tel avantage.

    L'administration a donc valablement réintégré la somme litigieuse dans les bénéfices imposables (CE, arrêt du 13 juillet 1968, req. n° 73207, 8e s.-s.).

  • 2. Libéralité consentie à un associé


    50

    Le versement par une société d'une indemnité pour « licenciement économique » à son ancien PDG, recruté en qualité de directeur technique, un an auparavant, constitue un acte anormal de gestion, dès lors :

    - que le droit à indemnité de l'intéressé ne pouvait résulter de l'autorisation tacite de l'inspecteur du travail et n'était pas prévu par la convention collective applicable ;

    - qu'il a été remplacé par un cadre dont les responsabilités et la rémunération étaient comparables aux siennes ;

    - et enfin que, s'il n'exerçait plus, à l'époque, aucun mandat social, il détenait encore, avec sa famille, 93 % du capital de la société (CE, arrêt du 10 juillet 1989, req. n° 64977).

  • 3. Charges destinées à régulariser des opérations fictives réalisées au cours d'exercices antérieurs


    60

    Un contribuable s'était reconnu débiteur de marchandises à l'égard d'un tiers, afin d'apurer une situation née d'opérations fictives et frauduleuses réalisées au cours d'exercices antérieurs et en vue de revenir à une gestion commerciale normale. Jugé que cette dette n'est pas déductible des bénéfices imposables dès lors qu'elle est non pas la contrepartie d'un produit retenu pour la détermination des résultats de l'entreprise au titre des exercices antérieurs mais la conséquence directe d'opérations qui étaient étrangères à une gestion commerciale normale (CE, arrêt du 26 février 1975, req. n° 85563, 7e, 8e et 9e s.-s. réunies).

  • 4. Redevances versées par une société anonyme en contrepartie de l'annulation d'une dette envers un de ses actionnaires


    70

    Les redevances, proportionnelles à son chiffre d'affaires, qu'une société anonyme s'est engagée à verser, pendant une durée indéterminée, à l'un de ses actionnaires qui était son créancier, en contrepartie de l'abandon de sa créance ne peuvent être regardées :

    - ni comme constituant une compensation normale de l'avantage accordé à la société par son créancier ;

    - ni comme correspondant au service et à l'amortissement d'un emprunt.

    Elles ont le caractère d'une répartition exceptionnelle de bénéfices faite à un actionnaire privilégié et ne peuvent, par suite, être déduites du bénéfice imposable de la société (CE, arrêt du 4 janvier 1957, req. n° 89819).

  • B. Exclusion de dépenses engagées au profit de sociétés juridiquement indépendantes


    1. Avances et prêts sans intérêt


    80

    Les opérations faites ou les charges assumées en vue d'assurer sans contrepartie des avantages à des tiers ne correspondent pas à une gestion commerciale normale.

    Tel est le cas lorsqu'une société :

    - a accordé des avances gratuites à une société étrangère de commercialisation pouvant faciliter le développement de ses exportations vers le pays considéré, dans la mesure où cette contrepartie n'était pas importante au point de justifier la renonciation à tout intérêt ;

    - a consenti des prêts, moyennant un faible taux d'intérêt, à une société française qui, malgré l'existence d'associés communs, lui était juridiquement étrangère, et qui ne lui procurait que des avantages commerciaux minimes.

    Dans les deux situations, l'administration est donc fondée à réintégrer dans les résultats imposables de la société prêteuse le montant des intérêts qu'aurait normalement dû réclamer cette entreprise (CE, arrêt du 15 février 1978, req. n° 04413 ; dans le même sens, CE, 7 février 1979, req. n° 08475).

    La circonstance que deux sociétés aient un associé commun et soient de longue date en relations d'affaires ne suffit pas à justifier que l'une accorde à l'autre des prêts sans intérêts et lui achète des produits à un prix supérieur au prix courant.

    L'administration est donc fondée à réintégrer le coût de ces avantages anormaux au regard des usages commerciaux dans les résultats imposables de l'entreprise qui les a consentis (CE, arrêt du 4 décembre 1974, req. n° 92009).

    Sur les conditions dans lesquelles une dépense peut être regardée comme n'ayant pas été exposée dans l'intérêt de l'entreprise, voir également CE, arrêt du 8 octobre 1975, req. n° 92090.

  • 2. Engagement de caution


    90

    Une société ayant pour objet le négoce de véhicules automobiles s'était portée caution d'une société de travaux publics ayant les mêmes associés et dirigeants, afin de permettre à cette dernière de contracter un emprunt.

    En exécution de son engagement, elle avait dû assurer le remboursement de l'emprunt.

    Jugé que les deux sociétés étant juridiquement indépendantes l'une de l'autre et ayant des activités commerciales entièrement distinctes, et en admettant même que l'engagement de caution ait été souscrit par les dirigeants dans le souci de leur bon renom financier, la charge ainsi assumée par la première société ne correspondait pas à l'intérêt de son exploitation. Par suite, cette charge ne pouvait venir en déduction de ses résultats pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (CE, arrêt du 28 janvier 1976, req. n° 94929).

  • C. Exclusion des dépenses engagées au profit de sociétés juridiquement liées


    1. Dépenses engagées par une filiale et payées par la société mère sans que cette dernière soit créditée de leur montant


    100

    Une société à responsabilité limitée procédant à un lotissement avait laissé payer certains travaux d'aménagement par sa société mère qui réalisait elle-même un lotissement voisin sans créditer cette dernière du montant desdites dépenses et sans augmenter de ce montant le prix de revient des lots vendus ou demeurés en stock.

    Jugé que pareille omission, impliquant nécessairement une concertation frauduleuse des deux sociétés, a le caractère non d'une simple erreur comptable, mais celui d'une décision irrégulière prise par le contribuable et opposable à celui-ci, alors même que la société mère n'a pu, en fin de compte déduire de ses bénéfices imposables les sommes qu'elle a payées à tort aux lieu et place de sa filiale (CE, arrêt du 2 mai 1979, req. n° 07695).


    2. Intérêts d'emprunts et provision constituée pour faire face à un engagement de caution


    110

    De même, une société qui se porte caution sans contrepartie pour sa société-mère, à une date où la situation de cette dernière n'est pas encore critique, accomplit un acte anormal de gestion. En conséquence, la filiale ne peut déduire ni les frais financiers de l'emprunt auquel elle a dû recourir pour exécuter son engagement de caution, ni la provision qu'elle a constituée pour faire face au risque de non-recouvrement de la créance détenue sur la société mère et dont elle est devenue titulaire par voie de subrogation (CE, arrêt du 27 avril 1988, req. n° 57048).


    3. Remarque sur le transfert de bénéfices


    120

    Le fait pour une entreprise commerciale de fournir des prestations de services à un tiers sans les lui facturer et sans autre contrepartie constitue, de la part de cette entreprise, un acte étranger à une gestion commerciale normale.


    Par suite, les sommes qui auraient dû être facturées et ne l'ont pas été doivent être réintégrées dans les bénéfices imposables.

    Cette règle est applicable même si le bénéficiaire des services non facturés est une filiale, hormis le cas où la situation des deux sociétés serait telle que la société mère qui a rendu ces services puisse être regardée comme ayant agi dans son propre intérêt en venant en aide à une filiale en difficulté.

    La circonstance que la réduction des bénéfices réalisés en qualité de prestataires de services a eu pour contrepartie une amélioration des résultats des filiales et partant une augmentation de même montant des bénéfices réalisés en qualité de société mère est sans influence sur les règles énoncées ci-dessus dès lors que les bénéfices d'exploitation réalisés directement par une société et les bénéfices que lui procurent ses participations dans des filiales ne sont pas nécessairement imposables à la même date et selon le même régime (CE, arrêt du 24 février 1978, req. n° 02372).


    Remarque : Arrêt rendu par la section du contentieux du Conseil d'État. Au cas particulier, l'opération litigieuse permettait un transfert de bénéfices de la société mère vers des sociétés civiles immobilières filiales qui bénéficiaient d'un régime fiscal plus favorable.

  • I. Principe


    1

    Lorsque les dépenses couvrent à la fois des charges d'exploitation et des frais personnels de l'exploitant, seule la fraction de ces dépenses directement motivée par les nécessités de l'exploitation peut donner lieu à déduction au titre de charges de l'entreprise.

  • II. Exemples


    A. Personnel domestique


    10

    Ainsi en est-il, par exemple, des rémunérations versées au personnel domestique affecté partiellement à l'entretien des locaux professionnels. La partie de ces rémunérations à retenir pour la détermination du résultat fiscal de l'entreprise doit être évaluée en tenant compte de l'importance réelle des services rendus à l'exploitation.

  • B. Frais de voyage


    20

    De même, lorsque des frais de voyage ont à la fois un caractère professionnel et personnel, il appartient au contribuable de faire une ventilation entre les dépenses ayant effectivement pour objet exclusif le fonctionnement de l'entreprise et celles faites dans son intérêt personnel, les premières seules pouvant être admises en déduction.

  • C. Frais et charges afférents à un bien donné en location dont le propriétaire se réserve partiellement la jouissance


    30

    Pour la détermination du bénéfice commercial d'un contribuable imposable selon le régime du bénéfice réel qui, par l'intermédiaire d'une société de gestion, loue en meublé pendant la saison touristique des studios dont il est propriétaire et qui s'en réserve la jouissance le reste de l'année, il doit être tenu compte non de la totalité des charges annuelles afférentes à ces locaux -telles que frais financiers, amortissements, frais de gestion notamment mais uniquement d'une fraction de ces charges calculée au prorata de la durée de la location (CE, arrêt du 1er février 1978, req. n° 02838, RJ II, p. 8).

    Remarque : Cette décision confirme la doctrine selon laquelle la répartition des charges devait être effectuée prorata temporis, les immeubles devant être considérés comme ayant été à la disposition du propriétaire pendant toute la période pendant laquelle ils n'ont pas été donnés en location.

    Au cas particulier, le contribuable ayant conservé chaque année la disposition de deux studios durant trente-sept semaines, le service n'avait admis la déduction des frais financiers et de l'amortissement que dans la proportion de 15/52e.

    Il n'avait de même reconnu la déductibilité des frais de gestion que dans la proportion de 15/18e, la saison touristique couvrant seulement dix-huit semaines.

    Le surplus des charges foncières se rapportant à la période pendant laquelle le propriétaire se réservait la jouissance des locaux n'est pas déductible, dès lors que l'exonération édictée au II de l'article 15 du code général des impôts (CGI) a pour contrepartie, l'interdiction de déduire les charges correspondantes.


    40

    Remarque : Déduction totale des frais et charges moyennant la prise en compte d'un avantage en nature.

    Le loueur en meublé, imposé selon le régime du bénéfice réel, qui a inscrit l'immeuble loué à l'actif de son entreprise, est en droit de déduire des recettes imposables la totalité des charges de propriété et des frais de gestion y afférents, ainsi que les amortissements . Mais il doit, corrélativement, comprendre dans les revenus imposables l'avantage en nature que lui procure la jouissance gratuite de son immeuble pendant la période où il l'occupe personnellement (CE, arrêt du 16 avril 1980, req. n° 10828, RJ II, p. 39).

    Remarque : Cette décision, qui est conforme à la doctrine administrative, complète celle du 1er février 1978 (cf. ci-avant § 30), rendue dans le cas où l'immeuble loué figure dans le patrimoine privé de l'exploitant.

  • D. Frais de prothèses dentaires ou auditives


    50

    Il a été admis la déductibilité sous strictes conditions des frais de prothèses dentaires ou auditives (RM Jean-Louis Dumont, JO AN, p. 11873, n° 94168).

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